我国房产税制度改革的问题与思考

程相宜

(中央财经大学法学院 北京 100089)

房产税是以房产为征税对象，依据房产价格或房产租金收入，向拥有房屋所有权和使用权的主体征收的一种财产税。其课税对象为房产，并在房地产的保有环节进行课征，归属于财产税的范畴。1986年9月15日，国务院颁布了《中华人民共和国房产税暂行条例》(以下简称《房产税暂行条例》)，并于同年10月1日施行。《房产税暂行条例》是我国最初实行的房地产税法规。根据其规定，房产税是以营业性房屋作为征税对象，同时以房屋的余值和租金收入作为计税依据的一种财产税，其税率分别为1.2%与12%。

我国当前的房产税可以被归纳为个别财产税，是指对纳税人拥有的房产进行征税。我国目前的房产税制度具有一定的局限性。此局限性主要体现在房产税的征收对象方面，房产税仅仅只在城市、乡镇、建制镇等地区进行征收，也就是说，农村房屋并不属于房产税征收的范围，除了农村房屋之外，个人自住的房屋也不在此范围。另外，对某些拥有房屋但自身没有纳税能力的单位，如国家拨付行政经费、事业经费和国防经费的单位自用的房产也被排除在征税范围之外。个人出租的房屋与其他房屋的征税方式有所不同，其是以房屋租金作为纳税依据的，纳税人应当是房屋的所有人。在此背景下，进行房产税制度改革对于增加政府税收渠道和财政收入有所助益，对地方财政收入结构的优化和购房者、地方政府权益的保障也多有利处。地方政府还能够通过房产税本身所具有的调节税收的能力，加强对房地产市场的管理，规范市场秩序，提升房屋使用效率。但房产税只是财产税中占比非常小的一种税，与土地出让金相比，其占比显得微乎其微。房产税对地方财政的积极作用是不可否认的，但仍需经过时间的检验以及制度的不断完善，才能真正担起地方财政收入的重任。

《房产税暂行条例》这部行政法规作为我国房产税征收的基本依据，历时三十余年，“暂行”时间着实过长。早在2003年，房产税改革便已被提出。但是，直到2011年1月28日上海、重庆两地进行房产税改革试点，才算正式拉开了中国房产税改革的序幕。迄今十余年，房产税问题持续引发社会热议。人们对房产税的认识不断深入，同时，争议也愈来愈大。改革要于法有据。“加快房地产税立法并适时推进改革”的要求在中共十八届三中全会上通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》被提出。在2018年的第十三届全国人大一次会议上，李克强总理所作的政府工作报告之中多次强调“保障房”、“住房制度”等与房地产有关的问题。在2019年第十三届全国人大二次会议之上，李克强总理再次强调应当“集中力量落实好党中央确定的重大立法事项”，这之中包含了房地产税法在内的多项法律，强调稳步推进房地产税立法。以上这一系列举措都意味着政府对于房产税的重视程度在不断提升。

(一)与房价调控

据有关报道，在沪渝房产税改革开始实施之后，在一个月的时间之内，重庆仅收取了共17笔房产税，总价值为15万税款，其征收对象多为外地炒房者和高档住房所有者，独栋别墅占少数。而同一时段，上海并没有税款入库。沪渝房产税改革实施超过三个月之后，上海仅仅只有100万左右的房产税款，重庆则更少，仅仅只有79万。上海是由于受到了限购政策与房产税的双重影响，房地产的投资需求减少，重庆则是因为高档商品住宅楼的成交流不断减少。从沪渝地区开始的房地产低迷逐渐扩展到其他地区，影响了我国2011年的房地产交易，商品房成交均价相比上一年有所减少，但变动幅度较小。这意味着我国在沪渝地区实施的房产税改革并未能取得理想之中的效果，虽然房产税征收在一定时间之内减少了购房者的购买欲望，但其效果十分有限，购房者的购房计划仅仅只是拖延了一段时间。特别是对于房产投资商来说，房产税改革的税率浮动完全是可以接受的。比如在上海，0.6%的房产税税率并不高；
重庆地区则是因为房产税改革的主要对象是高档住房，这部分人群较为富有，对于所增加的房产税是完全能够负担得起的。因此，沪渝房产税改革并没有取得实际效果。

(二)与税收制度

从结果上来说，沪渝房产税改革对于税收制度也未能起到显著的影响，虽然沪渝房产税改革的房产税征收范围比之前更大，但实际上，此次的房产税征收对象并没有将存量房与普通住房包含在内，同时地方政府为买房者提供了多项优惠措施。税收的征收范围还是较为狭窄的，主要的征收对象为投资住房、新购住房以及高档房，对于税收的影响微乎其微。此外，在沪渝房产税改革中，其税收的征收是以房产的市场交易价格为依据的，相比以市场价值为征收依据的房产税，此行为忽略了房产税的财产税特征，无法发挥完善税收体制的作用。

(三)与收入分配

沪渝房产税改革之中房产税的主要征收对象为投资住房、新购住房以及高档房，使得人们逐渐形成了房产保值、越早买房越好的观念。将房产作为一种投资手段是不符合市场公平竞争的要求的。这就导致大量早期购买了存量房的投资者虽然拥有大量房产，却不需要因此缴纳房产税。沪渝房产税改革并没有起到调节收入分配的作用。

(四)与地方财政收入

在2011年五月，也就是沪渝房产税试点改革实施3个月之后，上海一共有2306套应征税住房，重庆则有3400多栋应征税的独栋商品住宅，但上海仅仅只有100多万元的入库税款，重庆仅仅只有70多万。这意味着沪渝房产税试点改革对于沪渝地区的财政收入的影响微乎其微。不过这是出于沪渝地区房产税征收范围狭窄、税收规模的影响小等原因。

(一)基本立法和配套立法层级过低

税收不仅起到稳定国家财政收入的作用，还是国家经济调控的一种重要手段。税收必须有法律的权威性作为支撑，才更有底气去征收、去落实。显而易见，当房产税制度有明确的法律作为支撑，对执法与司法更有促进作用。我国现存立法对当前的房地产市场不能起到很好的调控作用。一方面，目前我国《房产税暂行条例》是唯一一部直接针对房产税的立法，而其只有11条条文，内容显然缺乏全面性和具体性。在运行实践中出现了诸多的问题，与当前复杂的经济形势已经无法匹配。另一方面，现阶段我国对房产税的基本立法层面和配套立法层级过低，以“条例”的形式出现必然影响其实施效果。除了《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法》外，不论是《房产税暂行条例》还是针对该条例所制定的配套性实施细则，都无法将税收的法定性和权威性很好的体现出来，也无法保证我国税收制度的良好、健康运行。这就给少数纳税人以钻法律漏洞的余地。在房产税制度的改革中，低立法层级的缺点已日益暴露，提高立法层级是解决房产税制度改革问题的重要一步。

(二)计税依据不尽合理

房产税在我国存在30余年，一直根据《房产税暂行条例》实行从价计征和从租计征两种方式。从价计征以房屋原值的余值作为计税基础，对房屋进行各种方面的考量，并且在扣除了一定的百分比之后再对税收额度进行计算，而具体扣除的百分比根据实际状况的不同也有所不同，总体保持在10%至30%之间。房屋的原值是固定的，是其入账时账面的价值，但房屋实际的价值却与其配套设施、地理位置、装修水平等有着密切的关系。房屋价值会出现一定的减损，同时市场情况也风云变幻，房屋原值对当下的房屋价值已经无法进行准确的体现，余值价值也就无法反映房屋的真实价值，无法体现房屋的增值收益。这种计税方式显然不科学，也违背了价值规律，将产生实得的税收款项小于房子价值能够带来的税收的不利后果。在另一种方式从租计征中，计税基础是房屋的租金收入，即在承租人所交纳的租金中扣除12%作为税收额。如此一来，从租计征的赋税繁重，于是作为纳税人的出租人开始寻求避税之路。由于租赁合同是双方合意达成的，许多租赁合同故意写低租金、通过签订虚假协议的手段避税，导致计税依据也就是实际租金难以正确把握。从租计征的这一漏洞导致大量的税款收入流失，也避免不了会产生纠纷。

(三)缺少完整的房产税征管与监管体系

现在，我国的房产税征管、监管体系尚未完整建立。首先，我国的房产评估机制并不完善，我国当下使用房产的历史成本价值来作为征税时的主要依据，这一规定已经存在了较长时间，早期建立此规定的目的是降低征税的成本、快速开展征税工作，但我国当前的经济情况早已与此规则建立时不同，我国当前要求的征税标准应当体现出房产的市场增值变化，应当与我国目前的经济发展水平相匹配。国外发达国家普遍以定期对房产进行评估所得的价值作为征税主要依据，这种方法对体现房地产市场的变化是有利的。虽然我国的《城市房地产管理法》针对此问题进行了规定，但我国依然未建立起完整的税收房产评估部门与相对应的法律机制，很难对房产进行定期评估。其次，我国的不动产的登记制度是存有一定不足的。我国的《不动产登记暂行条例》于2015年3月正式实施，《不动产登记暂行条例实施细则》于2016年1月正式施行，在登记类型、登记权利、以及登记错误赔偿等方面作出了规定，改变了以往我国不动产登记的混乱情况，但是该条例与规定的具体实施还存在一定的问题，在真正落实不动产登记之前，依然需要花费大量的时间，进行大量的实践。同时，我国各城市尚未建立起不动产登记机构，已建立起不动产登记机构的也需要时间去适应新的不动产规则。

(一)提高我国房产税的立法层次

应当提高我国房产税的立法层次，建立起新的房地产税法律以代替陈旧的《房产税暂行条例》，并确定新法律的权威性，从而保证房产税征收的效率。房产税改革虽然并不能够做到让所有民众都满意，但依然能通过对民主意见的征求以及对公正立法程序的准确把握，提高房产税立法的公正度与民众的满意程度。因此，公正、公开的立法能够加强民众对法律的认同度，从而实现增强民众纳税意识的效果。由于我国的房产税相关配套制度建设不完善，因此房产税立法也不应过快。我们应当适时地建立健全房产税法律制度，吸取沪渝两地房产税试点改革中的经验，同时对失误进行总结，推动房产税制度配套机制的建立，奠定房产税法律制度的坚实基础。在《中华人民共和国房产税法》出台后，相关的配套法律应尽快完善。例如，各个省、直辖市、自治区人大及常委会应在不与基本法律相违背的前提下，同时考虑当地的实际状况，制定符合当地情况的房产税法；
全国人大常委会、最高人民法院也要对立法进程进行实时关注，以便及时出台相应立法解释，以及及时整理、修订相关立法文件。

(二)适当放宽征管权限

我国当前各个地区的经济发展差异较大，各省市的房地产市场也存在着较大的差别。但当前我国的房产税征收过于集中，难以发挥其职能目的。中央应该重视我国当前各省市发展差异大的现实情况，下放部分权力，针对房产税征收的原则性条款进行规定，对房产税进行总体监管，保障我国所有地区税负水平的合理性。中央应授权地方政府根据该地区的实际财政收入水平、当地人民的纳税能力、房地产发展情况，对该地区的房产税法规进行调整，包括中央规定范围之内的税率调整、税收减免政策等。该措施一方面能够促进中央对于房产税的监管，另一方面也有利于地方政府税收职能的发挥。

(三)扩大征收范围

目前，上海、重庆两个试点城市主要对非普通住房和二套以上的普通住房征收房产税，而大部分农村房产被排除在征收范围之外。房产税制度比较完善的国家都将农村房产纳入到征税范围之中，我们可以借鉴这种做法。随着经济的发展和城镇化进程的加快，我国城乡的差距正在缩小，部分沿海的城市和村镇的经济发展水平已经超越内地中小城市，城市、农村之间土地要素的差异也在逐渐缩小。由此看来，当前情况下，在农村开征房产税是合理的。从反面说，如果农村的房产税征收制度迟迟未完善，将会导致房产税征收空白地带的产生，从而导致高价值房产以规避税收负担的目的转移到农村。当然，我们也应承认城乡之间的现实差异，不必将城乡的具体实施步骤同步。应先在城市的房产税征收中积累经验、夯实制度基础，然后再进一步对农村的房产税制度改革进行深入推进，这有利于发挥房产税“宽税基”的调整职能。

(一)不动产登记及信息查询制度的完善

我国的税务部门应当全面掌握我国房产的所有信息，具体包括房产类型、房屋产权以及房屋产权人等。这就需要完善的登记制度的支持。我国不动产登记制度当前存在的主要问题在于多部门登记、程序复杂、缺乏统一部门管理、信息不互通等。为了完善登记制度，理应让中央与地方以及各个部门之间相互合作，履行《不动产登记暂行条例》之中的规定，在实践过程之中不断发现新的问题，这样才能够对当前的不动产登记制度存在的问题进行解决。同时，我国中央政府还应当落实全国范围内的不动产信息查询制度，在保护纳税人知情权的同时，为房产税的开征奠定信息基础，同时也能够起到抑制腐败的作用。

(二)房产评估机制的完善

房屋评估的工作量较大，如果我国实施以房产评估值为纳税依据的标准，那么在纳税之前，政府就需要派遣人员对个人房产进行现场测评。而对于我国的地方政府来说，是不足以派遣多余的人力完成这一工作的。因此，我国政府可以考虑将房产评估工作委托给专业评估机构。专业评估机构参与其中，能够结合市场发展情况进行定期的评估，保证房产评估值与房屋的实际市场价值相近，从而为政府税收提供真实的数据支持。另一方面，由于我国各省市之间的经济差异以及房地产发展差异较大，中央应当授权地方政府决定当地的房产评估工作。同时，国家还应当出台规范房产税评估机制的法律法规，地方政府应该在此法规的基础之上，制定与评估机构、评估人员等相关的详细规定，保证房产税评估工作的合法性与合理性。

我国在沪渝两市进行的房产税试点改革为我国未来的房产税改革提供了可靠的实践经验与教训。从我国经济发展的趋势以及两会上传达出的信号来看，房产税法律的出台不会让我们等待太久。建立不动产登记系统、进行全国信息联网，这些都是前期的铺垫。房产税与居民的住房息息相关，对缩小贫富差距也有所裨益。房产税法律制度的完善有利于促进财政收入的增长，更有利于社会主义市场经济的平稳运行和人们的安居乐业。在中央的正确决策和社会大环境的促进下，中国的房产税制度改革必将顺利进行，取得显著成就，更好地增进人民福祉。

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